Налоговые последствия офшорного закона 2024 в Грузии

Офшорный закон 2024 (поправки к Налоговому кодексу Грузии, принятые в декабре 2024 года и вступившие в силу с 1 января 2025 года) ввёл в грузинское право институт контролируемых иностранных компаний (КИК, Controlled Foreign Company), обновил тест налогового резидентства физических лиц и расширил периметр трансфертного ценообразования. По состоянию на май 2026 года Служба доходов (შემოსავლების სამსახური, Revenue Service) уже направила первые информационные запросы владельцам иностранных структур, зарегистрированным налоговыми резидентами Грузии.

Для владельцев активов, структурированных через иностранные холдинги, трасты и номинальные компании, изменения означают: обязательное раскрытие, потенциальное включение нераспределённой прибыли КИК в налогооблагаемую базу и пересмотр внутригрупповых цен. Статья разбирает четыре ключевых блока: правила КИК, тест резидентства, трансфертное ценообразование и стратегии адаптации структур.

Правила контролируемых иностранных компаний закреплены в статьях 32-1 - 32-6 Налогового кодекса Грузии (редакция 2024 года). Контролируемой признаётся иностранная компания, в которой грузинский налоговый резидент - физическое или юридическое лицо - прямо или косвенно владеет долей свыше 50% либо осуществляет фактический контроль. Нераспределённая пассивная прибыль такой компании включается в налогооблагаемый доход резидента пропорционально его доле.

Закон выделяет два критерия пассивности дохода. Первый - структурный: дивиденды, проценты, роялти, доходы от продажи долей составляют более 50% совокупного дохода КИК. Второй - тест реальной деятельности (substance test): компания не имеет достаточного числа сотрудников, офиса и операционных расходов в стране регистрации. Если оба критерия выполнены, прибыль КИК облагается у грузинского резидента по ставке 15% (корпоративный налог на прибыль, статья 97 НК) или 20% (подоходный налог физического лица, статья 82 НК).

На практике важно учитывать, что в Грузии правила КИК применяются к резидентам, которые ранее использовали классические офшорные структуры - BVI, Кайманы, Сейшелы, Панаму - именно для накопления пассивного дохода без распределения. Частая ошибка владельцев активов из России и СНГ, переехавших в Грузию, - предположение, что грузинская юрисдикция сохраняет «офшорную нейтральность» в отношении иностранных холдингов. С 2025 года это не так.

Порог контроля в 50% означает, что структуры с несколькими номинальными акционерами, суммарно дающими резиденту менее 50%, формально выходят за периметр КИК. Однако статья 32-2 НК вводит понятие «фактического контроля» - Revenue Service вправе признать контроль установленным, если резидент определяет решения компании вне зависимости от формальной доли. Этот инструмент уже применяется в административной практике.

Чтобы получить чек-лист анализа иностранных структур на соответствие правилам КИК в грузинской юрисдикции, отправьте запрос на info@interlawfirm.ru

Неочевидный риск: если грузинский резидент является бенефициаром траста или дискреционного фонда, Revenue Service вправе квалифицировать его как «фактического контролирующего лица» при наличии письма о пожеланиях (letter of wishes) или иных доказательств влияния на распределение активов. Срок для первичного раскрытия КИК - 31 марта года, следующего за отчётным. За непредставление декларации - штраф от 5 000 до 20 000 лари согласно статье 286-1 НК.

Компании из Тбилиси (зима 2025) помогли структурировать раскрытие КИК для семейного холдинга с активами в трёх юрисдикциях. Первоначальный анализ показал риск включения в налогооблагаемую базу пассивного дохода свыше 400 000 лари. После применения теста реальной деятельности и документирования substance в операционной юрисдикции налогооблагаемая база была сокращена до нуля по двум из трёх структур.

Описанный анализ требует оценки каждой иностранной структуры отдельно - с учётом юрисдикции регистрации, вида дохода и наличия соглашения об избежании двойного налогообложения между Грузией и страной регистрации КИК. Грузия имеет действующие СИДН с 56 государствами; для ряда юрисдикций ставка налога у источника снижается или зачитывается.

Пропуск срока раскрытия КИК (31 марта) или занижение налогооблагаемой базы влечёт доначисление налога, пени (0,05% в день по статье 282 НК) и штраф до 50% от суммы недоимки. Для структур с накопленной прибылью в несколько сотен тысяч лари совокупные санкции могут превысить первоначальную сумму налога.

Контекстный мост: правила КИК создают обязательства, которые не всегда очевидны из текста закона - особенно в части «фактического контроля» и теста substance. Ошибка в квалификации структуры на этапе первого раскрытия ограничивает возможности для корректировки в последующих периодах.

Тест налогового резидентства физического лица в Грузии регулируется статьёй 34 Налогового кодекса. До поправок 2024 года резидентом признавался человек, проведший в Грузии 183 дня и более в течение любых 12 последовательных месяцев. Поправки добавили второй критерий - «центр жизненных интересов» (center of vital interests): лицо признаётся резидентом, если его основные личные и экономические связи сосредоточены в Грузии, даже при фактическом присутствии менее 183 дней.

Критерии «центра жизненных интересов» Revenue Service оценивает в совокупности: место нахождения семьи, основного жилья, источников дохода, банковских счетов, бизнес-интересов. Ни один критерий не является автоматически определяющим. На практике это означает, что владелец активов, формально проводящий в Грузии 100-120 дней в году, но имеющий здесь семью, недвижимость и компанию, может быть признан резидентом по новому критерию.

В отличие от российского налогового права, где резидентство определяется исключительно по дням присутствия (183 дня в году), грузинский подход после 2024 года приближается к стандарту ОЭСР. Это создаёт риск двойного резидентства для лиц, сохраняющих связи с юрисдикцией предыдущего проживания. Разрешение конфликта резидентств происходит по правилам применимого СИДН - при его наличии.

Что подготовить для анализа налогового резидентства:

• Документы о фактическом присутствии в Грузии за последние 2 года (штампы, авиабилеты, данные пограничного контроля)
• Документы о праве собственности или аренды жилья в Грузии и других юрисдикциях
• Сведения о составе семьи и месте её проживания
• Перечень источников дохода с указанием юрисдикции каждого
• Документы о налоговом резидентстве в других странах (сертификаты резидентства, налоговые декларации)

Неочевидный риск: лица, получившие статус налогового резидента Грузии в 2022-2023 годах на основании 183-дневного правила и затем сократившие присутствие, могут быть ретроспективно переквалифицированы Revenue Service по критерию «центра интересов» - если их экономические связи с Грузией сохранились. Срок налоговой проверки по вопросам резидентства составляет до 3 лет с момента подачи декларации (статья 271 НК).

Трансфертное ценообразование (ТЦО) в Грузии регулируется статьями 126-130 Налогового кодекса. Поправки 2024 года расширили круг контролируемых сделок: теперь под ТЦО-контроль подпадают сделки между грузинской компанией и её иностранным аффилированным лицом на сумму свыше 5 000 000 лари в год (ранее порог составлял 10 000 000 лари). Дополнительно введена обязанность представлять документацию по ТЦО в трёхуровневом формате: мастер-файл, локальный файл и страновой отчёт (CbCR) для групп с консолидированной выручкой свыше 750 000 000 лари.

Принцип «вытянутой руки» (arm's length principle) применяется Revenue Service с использованием пяти методов, закреплённых в статье 127 НК: метод сопоставимой неконтролируемой цены, метод цены перепродажи, метод «затраты плюс», метод чистой маржи и метод распределения прибыли. На практике Revenue Service чаще всего применяет метод чистой маржи как наименее требовательный к данным о сопоставимых сделках.

Многие владельцы иностранных холдингов, управляющих грузинскими операционными компаниями, недооценивают риск ТЦО при выплате роялти, управленческих вознаграждений и процентов по внутригрупповым займам. Revenue Service вправе скорректировать цену сделки и доначислить налог на разницу - без учёта того, что платёж уже был обложен налогом в иностранной юрисдикции. Зачёт иностранного налога возможен только при наличии СИДН и соблюдении процедуры, предусмотренной статьёй 133 НК.

Компании из Батуми (осень 2025) помогли подготовить ТЦО-документацию по внутригрупповым займам между грузинской операционной компанией и кипрским холдингом. Revenue Service в рамках камеральной проверки запросила обоснование процентной ставки. Подготовленный бенчмаркинговый анализ с использованием базы данных сопоставимых сделок позволил подтвердить рыночный уровень ставки и избежать доначислений, которые первоначально оценивались в 60 000+ лари.

Чтобы получить чек-лист ТЦО-документации для контролируемых сделок с иностранными аффилированными лицами в грузинской юрисдикции, отправьте запрос на info@interlawfirm.ru

Срок представления ТЦО-документации по запросу Revenue Service - 30 дней с момента получения требования (статья 128 НК). Непредставление документации в срок влечёт штраф 10 000 лари и даёт Revenue Service право применить расчётный метод определения цены сделки - как правило, наименее выгодный для налогоплательщика.

Контекстный мост: ТЦО-документация - это не формальность, которую можно подготовить «задним числом». Revenue Service оценивает экономическую обоснованность сделки на дату её совершения. Документация, подготовленная после получения запроса, воспринимается как менее убедительная, чем contemporaneous documentation.

Правила КИК, обновлённый тест резидентства и расширенное ТЦО действуют одновременно и создают разные налоговые последствия в зависимости от типа структуры. Ниже - три типичных сценария для владельцев активов, использующих Грузию как юрисдикцию резидентства.

Сценарий 1: Инвестор с пассивным холдингом. Физическое лицо - налоговый резидент Грузии владеет 100% компании на BVI, которая держит портфель ценных бумаг и получает дивиденды и проценты. Substance на BVI отсутствует. Результат: компания признаётся КИК, нераспределённая пассивная прибыль включается в доход резидента и облагается подоходным налогом по ставке 20%. При прибыли 200 000 USD в год дополнительная налоговая нагрузка составит около 40 000 USD (за вычетом налога у источника, если применимо СИДН).

Сценарий 2: Владелец операционного бизнеса через иностранный холдинг. Грузинская операционная компания выплачивает управленческое вознаграждение кипрскому холдингу. Холдинг имеет офис и сотрудников на Кипре. Результат: КИК-правила могут не применяться при наличии реального substance. Однако ТЦО-контроль применяется к управленческому вознаграждению - необходима документация, подтверждающая рыночный уровень платежа. Риск доначисления при отсутствии документации - от 10 000 лари штрафа плюс корректировка базы.

Сценарий 3: Номад с несколькими резидентствами. Физическое лицо проводит в Грузии 90-100 дней в году, имеет здесь недвижимость и компанию, но также является налоговым резидентом ОАЭ. Результат: Revenue Service вправе применить тест «центра жизненных интересов» и признать лицо грузинским резидентом. Конфликт с ОАЭ разрешается по СИДН Грузия - ОАЭ (действует с 2011 года). Без заблаговременного структурирования резидентства и документирования связей с ОАЭ риск признания грузинским резидентом существенен.

Матрица решений: если структура содержит пассивный доход и отсутствие substance - приоритет КИК-анализу (срок: до 31 марта, затраты на документирование от 3 000-5 000 лари). Если структура операционная с внутригрупповыми платежами - приоритет ТЦО-документации (срок: до начала проверки, затраты от 5 000-15 000 лари в зависимости от числа сделок). Если резидентство под вопросом - приоритет анализу «центра интересов» и получению сертификата резидентства в альтернативной юрисдикции (срок: 1-3 месяца, затраты зависят от юрисдикции).

Направления практики по теме

• Налоговые споры и Revenue Service - сопровождение проверок, обжалование доначислений, ТЦО-документация
• Защита активов и структурирование владения - анализ иностранных структур, КИК-комплаенс, реструктуризация холдингов

Раскрытию подлежат грузинские налоговые резиденты - физические и юридические лица, прямо или косвенно контролирующие иностранную компанию с долей свыше 50% или осуществляющие фактический контроль в соответствии со статьёй 32-2 Налогового кодекса Грузии. Декларация КИК представляется в Revenue Service до 31 марта года, следующего за отчётным налоговым периодом. Непредставление декларации влечёт штраф от 5 000 до 20 000 лари; занижение налогооблагаемой базы - доначисление налога, пени в размере 0,05% в день и штраф до 50% от суммы недоимки. Для бизнеса это означает: даже если КИК не генерировала прибыль в отчётном году, факт контроля подлежит раскрытию - нулевая декларация обязательна.

Тест реальной деятельности - это оценка Revenue Service того, ведёт ли иностранная компания реальную экономическую деятельность в стране своей регистрации. Согласно статье 32-4 Налогового кодекса Грузии, критерии включают: наличие квалифицированных сотрудников, физического офиса, операционных расходов, соразмерных заявленной деятельности. Компания, прошедшая тест, освобождается от включения её прибыли в базу грузинского резидента. Для прохождения теста необходимо документировать: трудовые договоры с местными сотрудниками, договор аренды офиса, банковские выписки с операционными расходами, протоколы заседаний совета директоров, проводимых в стране регистрации. Без contemporaneous documentation - документов, датированных периодом деятельности, а не подготовленных ретроспективно - Revenue Service вправе признать тест непройденным.

Грузия имеет действующие соглашения об избежании двойного налогообложения с 56 государствами; их перечень публикуется на сайте Revenue Service. Если между Грузией и страной регистрации КИК действует СИДН, налог, уплаченный КИК в иностранной юрисдикции, может быть зачтён против грузинского налога на включённую прибыль - при соблюдении процедуры зачёта, предусмотренной статьёй 133 Налогового кодекса Грузии. Зачёт не применяется автоматически: резидент обязан представить подтверждение уплаты иностранного налога, заверенное компетентным органом иностранного государства. Для юрисдикций без СИДН с Грузией - BVI, Кайманы, Панама - зачёт невозможен, и прибыль КИК облагается в Грузии в полном объёме по ставке 15% (юридические лица) или 20% (физические лица).

Режим Virtual Zone (статус VZ, выдаётся Агентством инноваций и технологий Грузии) освобождает компанию от корпоративного налога на прибыль с доходов от экспорта IT-услуг, но не создаёт иммунитета от КИК-правил для её владельцев - физических лиц, являющихся грузинскими налоговыми резидентами. Иными словами: если резидент Грузии владеет VZ-компанией и одновременно контролирует иностранный холдинг, КИК-правила применяются к холдингу независимо от статуса VZ. Режим International Company Status (ICS, ставка корпоративного налога 5%) также не освобождает от КИК-обязательств на уровне физического лица - владельца иностранных структур. Смешение налоговых режимов компании и личных обязательств резидента - одна из наиболее распространённых ошибок в структурировании.

Поправки к Налоговому кодексу Грузии вступили в силу с 1 января 2025 года и применяются к налоговым периодам начиная с 2025 года. Ретроактивного применения к доходам 2024 года и ранее закон не предусматривает. Однако Revenue Service вправе проверить правомерность структур, созданных до 2025 года, на предмет злоупотребления правом (статья 73 НК) - если будет установлено, что структура создана исключительно для уклонения от налогообложения без деловой цели. Срок исковой давности по налоговым нарушениям составляет 6 лет с момента совершения нарушения (статья 271 НК). Для бизнеса это означает: структуры, созданные в 2019-2024 годах и не имеющие деловой цели, остаются в зоне риска даже при формальном соответствии новым правилам.

Офшорный закон 2024 системно изменил налоговый ландшафт для владельцев иностранных структур в Грузии. Правила КИК, обновлённый тест резидентства и расширенное ТЦО действуют одновременно и требуют комплексного анализа каждой структуры - с учётом юрисдикции, вида дохода, наличия substance и применимых СИДН. Промедление с адаптацией увеличивает риск доначислений, штрафов и ретроспективных претензий Revenue Service.

Юридическая фирма Inter Law Firm сопровождает клиентов в Грузии по вопросам КИК-комплаенса, налогового резидентства и трансфертного ценообразования. Мы можем помочь с анализом иностранных структур на соответствие новым правилам, подготовкой деклараций КИК, ТЦО-документацией и представлением интересов в Revenue Service.

Чтобы получить чек-лист адаптации иностранных структур к офшорному закону 2024 в грузинской юрисдикции, отправьте запрос на info@interlawfirm.ru

Нино Джапаридзе, Партнёр, налоговая практика, info@interlawfirm.ru 11 мая 2026 года